UNTERNEHMENSNACHFOLGE Die vermögensverwaltenden Familien-KG – Auswirkungen des zum 01.01.2024 in Kraft getretenen MoPeG
Die Familien-KG als Gestaltungsmittel generationsübergreifender Vermögensnachfolge
Bei größeren Familienvermögen, die insbesondere aus umfangreichem Grundbesitz bestehen, empfiehlt sich wegen der Überschreitung erbschaftsteuerrechtlicher Freibeträge eine lebzeitige Übertragung auf die nächste Generation. Erfolgt dies frühzeitig, können die den Kindern der Elterngeneration jeweils zustehenden erbschaftsteuerrechtlichen Freibeträge mehrfach ausgenutzt werden.
Klassischerweise erfolgt die lebzeitige Grundbesitzübertragung von den Eltern auf die Kinder unter Vorbehalt eines Wohnrechts oder eines Nießbrauchs. Dies dient der wirtschaftlichen Absicherung der Eltern. Als weiteres Sicherungsmittel werden regelmäßig Rückübertragungsvorbehalt vereinbart, etwa für den Fall der Insolvenz der Kinder oder der Scheidung. In Betracht kommt auch die Vereinbarung weiterer wirtschaftlicher Pflichten, wie etwa Pflege und Unterstützung der Eltern im Alter, die Zahlung einer Leibrente oder Ausgleichszahlungen an Geschwister, die lebzeitig nicht oder nur in geringem Umfang bedacht werden.
Bei einer derartigen Lösung ist jedoch auch die Kehrseite der Medaille zu bedenken. Die über-gebende Elterngeneration verliert die Verfügungsbefugnis über den Grundbesitz. Sollen mehrere Kinder wirtschaftlich gleichbehandelt werden, müssen etwaige Wertunterschiede bei Übergabe der Immobilie geregelt werden. Auch wird unter Umständen der Zugriff unliebsamer Schwiegerkinder oder untauglicher Enkel auf den Grundbesitz eröffnet.
Als Alternative zu dieser Art lebzeitiger Vermögensnachfolge bietet sich die Gründung einer vermögensverwaltenden Familiengesellschaft (Familien-Pool) an. Es kommen hier verschiedener Gesellschaftsformen in Betracht, in Zusammenhang mit Grundbesitz insbesondere die Gesellschaftsform der Kommanditgesellschaft. Dabei bringen die Eltern Immobilien in die gegründete Familien-KG ein und schenken danach Anteile an der Gesellschaft unter Berücksichtigung der erbschaftsteuerlichen Freibeträge an Kinder und Enkelkinder.
Das Gestaltungsmodell einer Familien-KG bietet diverse Vorzüge. Es ermöglicht eine generationenübergreifende Beteiligung am Familienvermögen, die nächste Generation wird an das Familienvermögen herangeführt. Eine Zersplitterung des Familienvermögens kann verhindert werden. Die Beteiligung Minderjähriger am Familienvermögen ist grundsätzlich erleichtert. Die Familien-KG ermöglicht eine rein wirtschaftliche (ertrags- und substanzmäßige) Beteiligung ohne Mitspracherechte. Auf der anderen Seite begründet die Familien-KG handelsrechtliche Buchführungspflichten. Auch entsteht ein höherer Verwaltungsaufwand, etwa im Hinblick auf die Herbeiführung erforderlicher Gesellschafterbeschlüsse oder in Bezug auf abzugebende Steuererklärungen (einheitliche und gesonderte Gewinnfeststellung).
Der Gesellschaftsvertrag der Familien-KG
Die Regelungen, die für die Familien-KG gelten sollen und die Rechte und Pflichten der Gesellschafter sind im Gesellschaftsvertrag der Familien-KG zu regeln. Dringend geboten ist es dabei, den Gesellschaftsvertrag mit etwa vorhandenen letztwilligen Verfügungen abzugleichen und zu harmonisieren, um hier Widersprüche zu vermeiden.
Im Gesellschaftsvertrag kann beispielsweise auch die wirtschaftliche Absicherung der übergebenden Elterngeneration geregelt werden. Denkbar ist die Altersversorgung der Eltern durch eine disquotale Gewinnverteilung oder eine Beteiligung über Nießbrauchvorbehalte. Auch kann im Gesellschaftsvertrag der Erhalt der Verfügungsmacht der Eltern sichergestellt werden, etwa durch Veräußerungsbeschränkungen für Abkömmlinge und Veräußerungsrechte für die übergebenden Eltern.
Ferner kann das operative Geschäft in den Händen der Eltern bleiben, in dem sie geschäftsführende Komplementäre werden und die Kinder Kommanditisten, die von der Geschäftsführung ausgeschlossen sind. Auch die Regelung von Rückübertragungsrechten zugunsten der Eltern im Gesellschaftsvertrag ist möglich. Schließlich kann im Gesellschaftsvertrag die Vererblichkeit der Gesellschaftsbeteiligung durch spezielle Nachfolgeklauseln gesteuert werden.
Auswirkungen des MoPeG auf die Familien-KG
Am 01.01.2024 ist das Gesetz zur Modernisierung des Personengesellschaftsrechts (MoPeG) in Kraft getreten, mit dem das Recht der Personengesellschaften umfassend überarbeitet wurde.
Das MoPeG sieht unter anderem vor, dass das Vermögen einer Personengesellschaft kein Gesamthandsvermögen der einzelnen Gesellschafter mehr ist, sondern allgemeines Gesellschaftsvermögen. Diese zivilrechtliche Regelung hat Auswirkungen auf die bisherige steuerrechtliche Situation. Mit dem bisherigen Gesamthandsprinzip sind verschiedene steuerliche Begünstigungen verbunden, insbesondere im Bereich der Grunderwerbsteuer.
Nach § 5 Abs. 1, Abs. 2 GrEStG ist die Übertragung eines Grundstücks von einem Miteigentümer oder einem Alleineigentümer auf die Gesamthand (= Familien-KG) von der Grunderwerbsteuer befreit. Auch die Übertragung eines Grundstücks von der Gesamthand (= Familien-KG) auf eine Bruchteilsgemeinschaft, zu Alleineigentum oder auf eine andere Gesamthand sind grunderwerbsteuerfrei, § 6 Abs. 1, Abs. 2, Abs. 3 GrEStG.
Zunächst bestand Unklarheit, ob die grunderwerbsteuerrechtlichen Begünstigungstatbestände nach Inkrafttreten des MoPeG weiterhin Anwendung finden können. Nach der ursprünglichen Gesetzesbegründung und der überwiegenden Auffassung in der juristischen Literatur sollte dies nicht der Fall sein. Das Einbringen von Grundbesitz in die Familien-KG und auch die Übertragung von Geschäftsanteilen an der KG wären dann künftig der Grunderwerbsteuer unterfallen.
Zwar wurde in der juristischen Literatur vertreten, dass die Befreiungstatbestände in §§ 5, 6 GrEStG weiterhin anwendbar seien, da der Begriff der „Gesamthand“ steuerrechtsautonom auszulegen sei. Allerdings wurde eine Initiative des Bundesrates im Gesetzgebungsverfahren, die Gesamthandsfiktion des § 39 Abs. 2 Nr. 2 AO nicht nur für ertragssteuerliche Zwecke, sondern auch auf die Gewerbesteuer anzuwenden, von der Bundesregierung abgelehnt.
Zudem drohte mit Inkrafttreten des MoPeG noch ein weiterer Effekt, nämlich eine mögliche Nachzahlung von Grunderwerbsteuer. Dies für den Fall, dass bei den bis zum 31.12.2023 durchgeführten und grunderwerbsteuerbefreiten Vorgängen die 10-jährige Nachbehaltensfrist noch nicht abgelaufen war. Eine solche Nachzahlung war jedoch von Anfang an politisch nicht gewollt. Die Reglung der Nachbehaltensfristen waren ausdrücklich Gegenstand des Entwurfs eines Wachstumschancengesetzes. Da der Bundesrat im Gesetzgebungsverfahren an dem Gesetz allerdings grundlegenden Überarbeitungsbedarfs sah, wurde Ende November 2023 der Vermittlungsausschuss angerufen. Das Vermittlungsverfahren scheiterte jedoch.
Zur Umsetzung des politischen Willens, das Risiko der Nachzahlung von Grunderwerbsteuer nach Inkrafttreten des MoPeG auszuschließen, hat die Politik dann erfreulicherweise eine pragmatische Lösung gefunden. Eine Lösung, mit der sämtliche Unsicherheiten in Bezug auf die grunderwerbsteuerrechtlichen Konsequenzen des MoPeG einstweilen beseitigt werden.
Durch das Kreditzweitmarktförderungsgesetz wurde rechtzeitig vor Inkrafttreten des MoPeG eine Übergangsregelung eingeführt, nämlich der neue § 24 GrEStG. Nach § 24 GrEStG gelten rechtsfähige Personengesellschaften zeitlich begrenzt bis zum 31.12.2026 für Zwecke der Grunderwerbsteuer als Gesamthand und deren Vermögen als Gesamthandsvermögen.
Das Einbringen von Grundbesitz in die Familien-KG und auch die Übertragung von Gesellschaftsanteilen an der KG bleiben -zunächst befristet bis zum 31.12.2026- grunderwerbsteuer frei. Auch das Risiko der Nachzahlung von Grundsteuer ist einstweilen von Tisch.
Ausblick
Der Gesetzgeber ist nunmehr gefordert, bis zum 31.12.2026 eine dauerhafte Regelung für die grundsteuerrechtlichen Folgen des MoPeG zu erarbeiten. In Anbetracht der Geschwindigkeit, mit der sich der Gesetzgeber auch anderen Gesetzesvorhaben widmet, mögen Zweifel angebracht sein, ob und mit welchem Inhalt das gelingen mag.
Insofern scheint es durchaus ratsam, sich rechtzeitig bis zum 31.12.2026 über möglicherweise anstehende Übertragungsvorgänge in Zusammenhang mit einer Familien-KG Gedanken zu machen und diese dann auch vor Ablauf des 31.12.2026 umzusetzen.
